סמינריון בדיני מיסים מתקדמים ומדיניות מס נושא הסמינריון: שינוי מבנה ומיזוגים בתאגידים.
שאלת המחקר : אימתי פעולת שינוי מבנה ו/או מיזוג בתאגיד עסקי עולה לכדי עסקה מלאכותית לפי דיני המס בישראל?
תאריך הגשה: 23/09/2012
תוכן עניינים א.       פתח דבר 3
ב.        פרק א' – ההבחנה בין תכנון מס לגיטימי לעסקה מלאכותית -..5
א.1. מבחני הפסיקה לקיומה של עסקה מלאכותית 8
א.2 מבחני הספרות המשפטית לקיומה של עסקה מלאכותית 11
ג.         פרק ב' – המגבלות על תכנוני מס הכוללים שינוי מבנה בתאגיד ..מנהל עסקים ב.1. עסקת מיזוג עם תאגיד בעל הפסד צבור -..משפטים ב.2. הקמת חברת אחזקות משפחתית .22
ב.3. פירוק מרצון של תאגיד –…27
ד.        פרק ג' – מדיניות המס הרצויה –…31
ה.       ביבליוגרפיה -..37
פתח דבר ניתן לומר כי שאיפתו הרציונאלית של כל נישום הינה להביא לצמצום רב ככל הניתן של הוצאות המס החלות עליו ונוצרות בעקבות פעילותו הכלכלית. יחד עם זאת, שאיפה זו עלולה להוביל אותו לביצוע פעולה בלתי חוקית, אשר במקרים מסוימים אף תוביל להטלת סנקציות פליליות כבדות על הנישום.  בהקשר לדברים הללו, חשוב לציין כי בדיני המס בישראל קיימת הבחנה מהותית בין שלוש קטגוריות שונות כדלהלן: א.      התחמקות/השתמטות מתשלום המס – מדובר במעשה פסול המהווה עבירה על חוקי המס אשר לביצועה על ידי הנישום קיימות השלכות במישור של המשפט הפלילי. במרבית המקרים, כבר בזמן ביצוע פעולת ההתחמקות ממס משתמש הנישום באמצעים בלתי חוקיים כגון: אי דיווח על הכנסה, הצגת חשבוניות פיקטיביות, זיוף פנקסים וכו'.    ב.      הימנעות מתשלום מס אמת באמצעות תכנון מס בלתי לגיטימי – מדובר במעשים של הנישום שמטרתם הינה הפחתת חבותו במס.
מעשים אלו מתבצעים תוך עקיפת כוונת המחוקק ועל ידי ניצול פרצות בחוקי המס. יש להבחין בין פרצות בחוק כגון יתרונות מס או הטבות מס, שהמחוקק איפשר במודע לנישומים לנצל בסיטואציות מסוימות, ולבין פרצות שהמחוקק כלל לא נתן דעתו עליהן מראש או שגם אם נתן דעתו, לא השלים מסיבה כזו או אחרת, את החקיקה באופן שימנע לחלוטין את החיסכון במס. חשוב להדגיש שבניצול הפרצות (מכל סוג שהוא), הנישום אמנם נמנע מתשלום מס מלא על פעילותו באמצעות תכנון המס, אך אינו עובר במפורש על הוראות החוק. ג.        תכנון מס לגיטימי – לנישום חופש תנועה לנוע במרחב תכנון המס, וזכות בסיסית לתכנן את עסקיו באופן אופטימאלי כך שחבותו במס תהיה מינימאלית, וכל זאת בתנאי שהאמצעים שינקטו בידיו יהיו חוקיים.
זו הזכות הבסיסית לתכנון מס, המהווה חלק מזכות הקניין המוגנת בחוק יסוד: כבוד האדם וחירותו. יפים לעניין זה דבריו של כב' השופט ריבלין בפסק דין סגנון: "הזכות לתכנון מס הינה זכות חוקתית אשר באה לממש את זכותו של כל אדם להגנה על קניינו הפרטי". במסגרת עבודה זו לא אכביר במילים על המעשים שנכללים בגדר הקטגוריה הראשונה שדלעיל,  אלא אתמקד בתיאור קו הגבול המשפטי המפריד בין הפעולות שמהוות תכנון מס לגיטימי, לבין אותן פעולות אשר תכנונן וביצוען מהווה הימנעות בלתי נאותה של הנישום מתשלום מס, אשר היה עליו לשלמו על פי החוק. בפרק א' להלן תובא סקירה מעמיקה של המבחנים שנוצרו בפסיקת בתי המשפט לאורך השנים, בסוגיית ההבחנה בין ההימנעות ממס לבין תכנון המס, וכן סקירה כללית של הגישות התיאורטיות הרלוונטיות של המלומדים בסוגיה זו.
בפרק ב' אעבור לניתוח פרטני של שלושה מקרי מבחן בולטים – תכנוני מס הכרוכים בביצוע שינוי מבנה בתאגידים. במסגרת הניתוח הפרטני, יוסבר בפרוטרוט מהלכו של תכנון המס, לרבות הוראות הדין המאפשרות את ביצועו, היתרונות הגלומים בו לטובת הנישום וכן עמדת רשויות המס, בתי המשפט והספרות המשפטית לגבי הלגיטימיות או המלאכותית שבביצוע תכנון המס הספציפי.
מטבע הדברים, במסגרת הדיון הפרטני בכל תכנון מס, יועלו טענות משפטיות שונות, חלקן אף מנוגדות אחת לשנייה לגבי הלגיטימיות שבביצוע תכנון המס. במהלך הדברים הללו, אביע גם את עמדתי בהקשרים של תכנוני המס הספציפיים, כפי שהתגבשה לאחר קריאה ועיון בחומרים השונים ששימשו לכתיבת עבודת מחקר זו.
פרק ג' יוקדש לבחינה ביקורתית כללית של הדין הקיים ושתואר בהרחבה בפרקים א' וב'. בד בבד יובאו הצעות שונות לשינוי במדיניות המס באופן שיגשים טוב יותר את התכליות הכלליות שבחקיקת המס ויהיה ראוי וצודק יותר.